Казалось бы, даже контролирующие органы уже смирились с тем, что выплаты в пользу членов совета директоров и ревизионной комиссии не облагаются страховыми взносами во внебюджетные фонды. Ведь данные выплаты осуществляются на основании решения собрания акционеров (участников), то есть остаются за рамками трудовых отношений и договоров ГПХ, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг. То есть в подобных ситуациях попросту отсутствует объект обложения взносами. Однако Конституционный Суд в Определении от 6 июня 2016 г. N 1170-О в этой части вновь "воду намутил".
Вопрос, касающийся необходимости уплаты страховых взносов во внебюджетные фонды с выплат, произведенных в пользу членов совета директоров общества, можно сказать, с бородой. Тем не менее он по сей день является актуальным. И Конституционный Суд в Определении от 6 июня 2016 г. N 1170-О лишний раз это подтвердил. Причем на сей раз, похоже, вывод, сделанный представителями КС, будет иметь весьма определенные "страховые" последствия.
"Базовые" положения
В первую очередь напомним, что объектом обложения страховыми взносами согласно ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ) являются выплаты, произведенные в пользу физлиц, в частности, в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг. При этом в силу положений ст. 8 Закона N 212-ФЗ база для начисления взносов определяется как сумма названных выплат, начисленных за расчетный период. В расчет не принимаются лишь суммы, прямо поименованные в ст. 9 Закона N 212-ФЗ.
В перечне выплат, не облагаемых взносами, который приведен в упомянутой ст. 9 Закона N 212-ФЗ, выплаты, произведенные в пользу членов совета директоров, не названы. Соответственно, при разрешении вопроса, нужно ли включать указанное вознаграждение в базу по взносам, прежде всего необходимо выяснить, является ли оно вообще объектом обложения взносами?
Определимся с... отношениями
С точки зрения гражданского законодательства юрлицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительным документом. Отношения между юридическим лицом и лицами, входящими в состав его органов, регулируются Гражданским кодексом и принятыми в соответствии с ним законами о юрлицах (ст. 53 ГК).
Посмотрим, как могут строиться отношения между юрлицом и членами совета директоров, если компания создана в форме ООО или АО.
Так, уставом ООО может быть предусмотрено образование совета директоров (наблюдательного совета) и (или) образование ревизионной комиссии (избрание ревизора) общества (п. п. 2 и 6 ст. 32 Закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ). При этом по решению общего собрания участников ООО членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением данных обязанностей. Размеры этих вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания участников общества.
В свою очередь, в соответствии с п. 1 ст. 64 Закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ (далее - Закон N 208-ФЗ) руководство деятельностью акционерного общества осуществляет совет директоров (наблюдательный совет) АО, за исключением решения вопросов, отнесенных указанным Законом к компетенции общего собрания акционеров. А согласно п. 2 данной нормы по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждение и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими соответствующих "директорских" функций. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров.
Разделяй и... спи спокойно
Таким образом, вознаграждения членам совета директоров как в АО, так и в ООО выплачиваются по решению общего собрания акционеров/участников общества. Здесь также уместным будет отметить, что согласно ст. 11 Трудового кодекса трудовое законодательство и иные акты, содержащие нормы трудового права, не распространяются на членов советов директоров (наблюдательных советов) организаций (за исключением лиц, заключивших с данной организацией трудовой договор). Иными словами, отношения между компанией и членами ее совета директоров трудовыми по определению не являются.
Собственно говоря, видимо, именно поэтому Минтруд в Письме от 2 апреля 2015 г. N 17-4/В-163 пришел к выводу, что выплаты, произведенные в пользу членов совета директоров, для целей обложения взносами следует поделить на два вида:
- вознаграждение непосредственно за выполнение функций члена совета директоров. Такие выплаты осуществляются на основании решения общего собрания акционеров/участников общества. Поскольку в данном случае трудовые отношения отсутствуют, то и объекта обложения взносами не возникает;
- выплаты по трудовому договору. Речь идет о ситуации, когда с членом совета директоров заключен дополнительно трудовой договор. То есть помимо "директорских" выплат он получает и самую обыкновенную зарплату. Именно на эту зарплатную часть взносы начисляются в общем порядке.
Аналогичная позиция представлена также в Письме Минтруда от 7 мая 2015 г. N 17-3/В-234, в п. 6 Приложения к Письму ФСС от 14 апреля 2015 г. N 02-09-11/06-5250 и т.д.
Особое мнение
Озвученный чиновниками подход представляется вполне логичным, но... Практика показывает, что в судах на сей счет единства нет. Более того, в последнее время судебная практика по рассматриваемой проблеме идет совершенно по иному пути.
Так, Верховный Суд Определением от 25 ноября 2015 г. N 309-КГ15-11902 отказал компании в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам ВС. Тем самым высшие судьи признали правомерность доначисления УПФР компании страховых взносов, а заодно пеней и штрафных санкций за то, что в базу по взносам не были включены выплаченные членам совета директоров и членам ревизионной комиссии общества вознаграждения на основании решения общего собрания акционеров.
По большому счету непонятно, как вообще мог возникнуть данный спор, если представители Минтруда вполне четко озвучили свою позицию касательно условий, при выполнении которых "директорские" выплаты облагаются взносами. Между тем, как видим, представители внебюджетных фондов в судах как раз отстаивают иную позицию. Причем очень даже успешно. И на этот раз Верховный Суд фактически подтвердил, что отношения между советом директоров общества, ревизионной комиссией и самим обществом регулируются нормами гражданского законодательства. Поэтому эти отношения являются гражданско-правовыми, выплата вознаграждения членам совета директоров связана с выполнением ими управленческих функций, а членов ревизионной комиссии - с выполнением контрольных функций. Соответственно, на данное вознаграждение взносы должны быть начислены в общем порядке без каких-либо "но".
Последняя попытка
Получив, что называется, от ворот поворот, представители компании, не смирившись с поражением, обратились в Конституционный Суд с заявлением о проверке на соответствие Конституции ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ. Дескать, по смыслу, придаваемому этому законоположению правоприменительной практикой, допускается его расширительное толкование, что позволяет "пенсионщикам" включать в объект обложения страховыми взносами вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии, которые выплачиваются на основании решения общего собрания акционерного общества, а не по трудовым или гражданско-правовым договорам.
Конституционное толкование
Однако Конституционный Суд отказал в принятии данной жалобы к рассмотрению. При этом мотивы отказа изложены в Определении КС от 6 июня 2016 г. N 1170-О.
Судьи указали, что страховые взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование составляют финансовую основу для предоставления застрахованным лицам страхового обеспечения. И возложение на страхователей, в том числе организации, обязанности по их уплате является необходимым элементом правового механизма, гарантирующего реализацию конституционных прав застрахованных лиц. Что же касается необходимости включения в базу по взносам выплат, произведенных в пользу членов совета директоров, то и в этой части никаких "недомолвок", по мнению представителей КС, нет.
Ведь отношения с участием членов совета директоров и ревизионной комиссии в полной мере подпадают под предмет регулирования гражданско-правового законодательства, как он установлен в п. 1 ст. 2 ГК. Действующая редакция данной нормы прямо включает в предмет гражданско-правового регулирования отношения, связанные с участием в корпоративных организациях или с управлением ими (корпоративные отношения). К тому же члены совета директоров и ревизионной комиссии, соглашаясь на осуществление определенной деятельности в интересах общества, принимают на себя обязанность по выполнению необходимой для этого функции по управлению и (или) контролю за деятельностью общества. По существу речь идет о заключении договора между обществом и членами совета директоров и ревизионной комиссии. При этом такая деятельность предполагает осуществление обществом предусмотренных законом выплат в пользу членов совета директоров и ревизионной комиссии по решению общего собрания акционеров. Причем таковые могут производиться как при наличии соответствующего условия в договоре, так и при отсутствии такового. То есть, по сути, члены совета директоров получают вознаграждение за свою работу. А потому и выплаты, произведенные в их пользу, законодатель совершенно справедливо, то есть для целей обеспечения социальных прав членов совета директоров, поделил на две категории:
- выплаты, которые связаны с участием членов совета директоров в заседаниях. Такие затраты носят компенсационный характер и не облагаются взносами на основании ч. 2 ст. 9 Закона N 212-ФЗ;
- выплаты, произведенные в пользу членов совета директоров на основании решения общего собрания акционеров/участников общества вне зависимости от того, предусмотрено такое условие в договоре или нет. В противном случае, по мнению представителей КС, правовой режим обложения страховыми взносами для одной и той же выплаты будет ставиться в зависимость от формального, не связанного с ее правовой природой критерия (наличие или отсутствие условия о ней в договоре), что приводило бы к нарушению конституционного принципа равенства.
Выводы
Несмотря на то что Конституционный Суд по факту отказал в принятии жалобы к рассмотрению, думается, что даже "отказное" Определение КС будет иметь достаточно серьезные последствия. Как минимум у представителей Минтруда появился повод изменить свою позицию касательно обложения взносами "директорских" выплат. Тем более что для внебюджетных фондов она очень даже полезна...
01.07.2016 |
У юриста
Конституционный Суд Российской Федерации признал начисление страховых взносов на сумму вознаграждений, выплаченных членам совета директоров и ревизионной комиссии не нарушающим конституционных прав общества (определение от 6 июня 2016 г. № 1170-О).
Все началось с того, что при проверке Пенсионный Фонд доначислил обществу страховые взносы, пени и штраф за неуплату страховых взносов в общей сумме более 5 млн рублей.
Общество, посчитав такое решение ПФ незаконным, обратилось в суд. По мнению общества, выплаты членам совета директоров и ревизионной комиссии производятся не на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, а на основании решения общего собрания акционеров.
Согласно Федеральному закону от 15 декабря 2001 года № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» плательщиками страховых взносов являются организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, работающим по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера (ст. 5, 7 Закона).
К компетенции совета директоров общества относится решение вопросов общего руководства деятельностью общества, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания акционеров. А ревизионная комиссия избирается для осуществления контроля над финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собранием акционеров в соответствии с уставом общества (ст. 65 и ст. 85 Федерального закона от 26 декабря 1995 года № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»).
По решению общего собрания акционеров общества членам совета директоров и ревизионной комиссии выплачивается вознаграждение за исполнение мим функций, связанных с управлением и регулированием хозяйственной деятельности общества. При этом в договоре, заключаемом между членом совета директоров или ревизионной комиссии, пункт о выплате вознаграждения может быть прописан или может отсутствовать.
По мнению Конституционного суда, отношения с участием членов совета директоров и ревизионной комиссии подпадают под предмет регулирования гражданско-правового законодательства.
Таким образом, выплата вознаграждений членам совета директоров или ревизионной комиссии относиться к объекту обложения страховыми взносами.
Напомним, что ранее Арбитражный суд Уральского округа рассматривал аналогичный спор. Тогда судьи пришли к выводу, что отношения между советом директоров и самим обществом подпадают под определение гражданско-правовых (постановление от 19 августа 2013г. № Ф09-7396/13). А вот Министерство труда и социальной защиты РФ в письме от 27 января 2016 года № 17-4/В-28 уточнило, что функции совета директоров не являются элементом трудового участия, то есть выполнения работ, а значит, не укладываются в рамки трудовых отношений и правовых договоров. Своим определением Конституционный суд «поставил точку» в этом вопросе.
Организация - акционерное общество. Выплачиваем по решению общего собрания акционеров вознаграждение председателю Совета директоров. Страховые взносы на данное вознаграждение не начисляем, пользуясь тем, что это не трудовые отношения и не ГПХ. Узнали об Определении Конституционного суда РФ № 1170-0 от 06.06.2016 г. о начислении страховых взносов на данные выплаты. Хотим уточнить: можно ли не выплачивать вознаграждение председателю совета директоров и перевести его в состав сотрудников и выплачивать зар.плату?
Нет, трудовых обязанностей после избрания в совет директоров у членов совета не возникает. Но за участие в работе совета организация может выплачивать им вознаграждения и компенсировать расходы, связанные с их деятельностью. Размеры таких выплат определяет общее собрание акционеров в акционерных обществах ().
Вознаграждения и компенсации, начисленные членам совета директоров, зарплатой не являются .
Трудовое законодательство на членов совета не распространяется, и трудовых договоров с ними организация не заключает (ст. 11 ТК РФ ).
Единственное исключение - если в совет директоров избраны штатные сотрудники организации или люди, работающие по гражданско-правовым договорам. В этом случае трудовые или гражданско-правовые отношения между ними и организацией сохраняются. Однако в рамках этих отношений сотрудники могут получать вознаграждения только за исполнение своих трудовых (договорных) обязанностей . Выплаты и компенсации за работу в совете директоров в состав этих вознаграждений не входят .
Вознаграждения членам совета директоров платят за то, что эти люди выполняют управленческие функции. И значит, отношения между советом директоров и организацией являются по своей сути гражданско-правовыми.
Поэтому на такие выплаты начисляйте пенсионные и медицинские взносы (ч. 1 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ).
Как вы правильно заметили данный вывод есть в недавнем определении Конституционного суда РФ от 6 июня 2016 г. № 1169-О и № 1170-О.
Кроме того он есть в определениях Верховного суда РФ от 29 октября 2015 г. № 303-КГ15-13555 и ВАС РФ от 5 декабря 2013 г. № ВАС-17574/13, постановлениях Арбитражного суда Дальневосточного округа от 13 августа 2015 г. № Ф03-3163/2015, ФАС Уральского округа от 5 ноября 2013 г. № Ф09-9127/13 и т. д.
Минтруд России в письме от 16 сентября 2016 г. № 17-4/В-372 подчеркнул: позиция Конституционного суда РФ неоспорима, поэтому начислять взносы обязательно.
А вот взносы на социальное страхование начислять не нужно в силу пункта 2 части 3 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ. Да и взносы «на травматизм» платят, только если это предусмотрено гражданско-правовым договором.
Правовые особенности
Трудовых обязанностей после избрания в совет директоров у членов совета не возникает. Но за участие в работе совета организация может выплачивать им вознаграждения и компенсировать расходы, связанные с их деятельностью. Размеры таких выплат определяет общее собрание акционеров в акционерных обществах и общее собрание участников в обществах с ограниченной ответственностью (п. 2 ст. 64 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ , ).
Вознаграждения и компенсации, начисленные членам совета директоров, зарплатой не являются. Трудовое законодательство на членов совета не распространяется, и трудовых договоров с ними организация не заключает (). Единственное исключение - если в совет директоров избраны штатные сотрудники организации или люди, работающие по гражданско-правовым договорам. В этом случае трудовые или гражданско-правовые отношения между ними и организацией сохраняются. Однако в рамках этих отношений сотрудники могут получать вознаграждения только за исполнение своих трудовых (договорных) обязанностей. Выплаты и компенсации за работу в совете директоров в состав этих вознаграждений не входят.
<…>
НДФЛ и страховые взносы
Ситуация: нужно ли начислять страховые взносы на вознаграждения членам совета директоров
Да, нужно.
Вознаграждения членам совета директоров платят за то, что эти люди выполняют управленческие функции. И значит, отношения между советом директоров и организацией являются по своей сути гражданско-правовыми. Поэтому на такие выплаты начисляйте пенсионные и медицинские взносы. Это следует из части 1 статьи 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ. Данный вывод есть в определениях Конституционного суда РФ от 6 июня 2016 г. № 1169-О и № 1170-О , Верховного суда РФ от 29 октября 2015 г. № 303-КГ15-13555 и ВАС РФ от 5 декабря 2013 г. № ВАС-17574/13 , постановлениях Арбитражного суда Дальневосточного округа от 13 августа 2015 г. № Ф03-3163/2015 , ФАС Уральского округа от 5 ноября 2013 г. № Ф09-9127/13 и т. д. Минтруд России в письме от 16 сентября 2016 г. № 17-4/В-372 подчеркнул: позиция Конституционного суда РФ неоспорима, поэтому начислять взносы обязательно.
А вот взносы на социальное страхование начислять не нужно в силу пункта 2 части 3 статьи 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ. Да и взносы «на травматизм» платят, только если это предусмотрено гражданско-правовым договором .
Раньше чиновники считали, что начислять страховые взносы не нужно. Они объясняли это тем, что в основе взаимоотношений между организацией и членами совета директоров лежат не трудовые или гражданско-правовые отношения, а положения устава. Соответственно, размеры выплат членам совета директоров определяет общее собрание акционеров в акционерных обществах и общее собрание участников в ООО (п. 2 ст. 64 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ , абз. 6 п. 2 ст. 32 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ). В частности, об этом сказано в письмах Минтруда России от 22 августа 2014 г. № 17-3/В-400 и ФСС России от 14 апреля 2015 г. № 02-09-11/06-5250 . Однако теперь эти разъяснения не актуальны.
Чтобы избежать претензий проверяющих, доначислите страховые взносы и пени . Тогда организации не придется платить штрафы .
Начисление и уплата остальных налогов зависят от системы налогообложения, которую применяет организация.
<…>
Департамент развития социального страхования рассмотрел обращение <...> по вопросу начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды на вознаграждения членам совета директоров (наблюдательного совета) акционерного общества и сообщает следующее.
Н.А. Мацепуро, юрист
В ООО и АО, помимо исполнительного органа, может (а в АО при численности акционеров 50 и более - должен) создаваться совет директоров, или наблюдательный совет (далее - СД)п. 2 ст. 103 ГК РФ ; п. 1 ст. 64 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ (далее - Закон № 208-ФЗ); п. 2 ст. 32 Закона от 08.02.98 № 14-ФЗ (далее - Закон № 14-ФЗ) . Давайте вспомним, во сколько компаниям обходится содержание членов СД с точки зрения уплаты налогов и взносов.
Возможно, что вскоре создание СД будет обязательно для всех публичных АО независимо от количества акционеров. То есть для тех АО, чьи акции и ценные бумаги, конвертируемые в акции, публично размещаются или обращаются. Такие поправки принимаются в Думе (законопроект № 47538-6), и заработать они могут уже со следующего года.
Статус членов СД
В АО члены СД избираются общим собранием акционеров, а в ООО выборы проходят в порядке, предусмотренном уставо мп. 1 ст. 47 , п. 1 ст. 66 Закона № 208-ФЗ ; п. 2 ст. 32 Закона № 14-ФЗ . Отношения с членами СД регулируются гражданским законодательством, уставом компании и решениями акционеров (участников). Нормы же Трудового кодекса на членов СД не распространяютс ястатьи 11 , 17 ТК РФ . Поэтому трудовой договор с ними на исполнение таких функций не заключается и они не имеют права на положенные работникам трудовые гарантии и компенсации (на отпуск, оплату больничного и т. д.).
И это логично. Ведь заключение трудового договора с членами СД означало бы их подчинение руководителю. В действительности же, наоборот, руководитель должен быть подотчетен СДп. 1 ст. 64 , п. 1 ст. 69 Закона № 208-ФЗ ; п. 4 ст. 32 Закона № 14-ФЗ .
Вместе с тем членам СД не запрещено параллельно работать в компании, к примеру, главным бухгалтером, заместителем директора, руководителем филиала. И это уже трудовые отношения. Ограничение на совмещение функций установлено лишь для председателя СД - он не может одновременно занимать должность директора (генерального директора)п. 2 ст. 66 Закона № 208-ФЗ ; п. 2 ст. 32 Закона № 14-ФЗ .
«Зарплатные налоги» с выплат членам СД
За свою работу в СД его члены могут получать вознаграждение, а также компенсацию расходов в связи с исполнением ими своих полномочий. Такие вознаграждения и компенсации выплачиваются им на основании решения общего собрани яп. 2 ст. 64 Закона № 208-ФЗ ; п. 2 ст. 32 Закона № 14-ФЗ .
Вознаграждения за работу в СД
Суммы вознаграждений членов СД облагаются НДФЛ. Поэтому при их выплате вы должны удержать налог и перечислить его в бюдже тподп. 6 п. 1 ст. 208 , пп. 1 , 6 ст. 226 НК РФ . А по окончании года - представить на каждого члена СД в свою инспекцию справку по форме 2-НДФЛ (код дохода - 2001)п. 2 ст. 230 НК РФ ; приложение № 3 к Приказу ФНС от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ .
А вот страховые взносы, в том числе «на травматизм», с сумм вознаграждений членам СД платить не нужно. Ведь трудовых отношений нет и основанием для выплаты вознаграждения служит решение общего собрания акционеров (участников) (далее - Закон № 212-ФЗ); . Так же считают и контролирующие орган ып. 6 Письма Минздравсоцразвития от 05.08.2010 № 2519-19 .
Имейте в виду, что взносы с вознаграждений не платятся даже в том случае, если с членом СД на замещение этого поста все-таки заключен трудовой или гражданско-правовой договор. Ведь решение о выплате вознаграждения и его размере изначально все равно принято общим собранием.
Компенсация расходов
Возмещаемые членам СД расходы в связи с участием в работе СД (например, на проезд к месту проведения собрания и обратно, на проживание) не облагаются:
- ни НДФЛ, ведь при компенсации расходов никакой экономической выгоды члены СД не получают, а значит, и дохода у них не появляетс яст. 41 , п. 3 ст. 217 НК РФ ;
- ни страховыми взносами, включая взносы «на травматизм», поскольку из-за отсутствия трудовых отношений объекта обложения взносами не возникае тч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ (далее - Закон № 212-ФЗ); п. 1 ст. 20.1 Закона от 24.07.98 № 125-ФЗ .
Но важно, чтобы компенсируемые членам СД расходы были поименованы в решении общего собрания и подтверждены документально.
Налоговый и бухгалтерский учет выплат членам СД
Будь то вознаграждения членам СД или компенсации их затрат в связи с работой в СД, эти выплаты не учитываются в составе налоговых расходов ни общережимниками, ни упрощенцам ип. 48.8 ст. 270 , ст. 346.16 НК РФ . Даже если с членами СД заключены трудовы еПисьма Минфина от 22.05.2009 № 03-03-07/12 , от 19.03.2009 № 03-03-06/1/166 или гражданско-правовые договоры на выполнение ими таких функций.
РАССКАЗЫВАЕМ РУКОВОДИТЕЛЮ
Все выплаты членам совета директоров, связанные с их участием в совете, производятся за счет чистой прибыли компании.
Естественно, это не касается вознаграждений и компенсаций, выплачиваемых им за исполнение обязанностей, отличных от обязанностей членов СДПисьма Минфина от 05.03.2010 № 03-03-06/1/116 , от 12.03.2009 № 03-03-06/1/123 . Такие расходы вы признаете в налоговых расходах в общем порядк еп. 1 ст. 252 НК РФ . Например, можно учесть затраты на деловые поездки членов СД на основании заключенных с ними договоров на оказание услу гп. 21 ст. 255 , подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ .
Расходы на организацию работы СД (в частности, на аренду помещения для проведения заседания, канцелярские товары, услуги секретаря, связи и почты и т. п.) можно учесть для целей налогообложени яп. 1 ст. 252 , подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ ; Постановление 20 ААС от 25.03.2012 № А68-4766/2011 .
Ввиду различного признания затрат в зависимости от того, связаны они с деятельностью СД или не связаны, целесообразно вести их раздельный учет. То есть делить для целей налогового учета все выплачиваемые в пользу членов СД суммы на выплаты, связанные:
- с исполнением физлицом полномочий члена СД (участие в заседаниях СД для решения вопросов, отнесенных уставом компании к компетенции СД);
- с исполнением этим же физлицом иных функций (трудовых обязанностей и обязательств по гражданско-правовым договорам).
В бухгалтерском учете выплаченные членам СД вознаграждения и компенсации в связи с деятельностью в СД можно отражать в составе прочих расходов на счете 91-2
Отношения между советом директоров и обществом регулируются нормами гражданского законодательства, следовательно, эти отношения являются гражданско-правовыми. А раз так, то вознаграждения в пользу членов совета, произведенные на основании общего решения собрания акционеров, облагаются страховыми взносами. К такому выводу пришел Конституционный суд в определении .
Суть спора
Для начала напомним, что Минтруд не раз заявлял: вознаграждения членам совета директоров и ревизионной комиссии производятся на основании общего собрания акционеров общества, а не в соответствии с трудовыми соглашениями или гражданско-правовыми договорами. В связи с этим указанные выплаты освобождены от обложения взносами (см., например, письма от 07.05.15 № 17-3/В-234 — « »; от 02.09.14 № 17-3/В-415; от 22.08.14 № 17-3/В-400).
Позиция арбитражных судов
Однако суды, в отличие от Минтруда, придерживаются противоположной позиции. В этом убедилась организация из Пермского края. Проверяющие из ПФР доначислили акционерному обществу страховые взносы, пени и штраф в размере 5 млн. рублей. Страхователь обратился в арбитражный суд, дошел до Верховного суда, но проиграл во всех инстанциях. Как указали суды, отношения между АО и советом директоров, а также ревизионной комиссией являются гражданско-правовыми. Выплата вознаграждения членам совета директоров связана с выполнением ими управленческих функций, а членам ревизионной комиссии — с выполнением ими контрольных функций. Поэтому на спорные суммы начисляются страховые взносы (определение Верховного суда от 25.11.15 № 309-КГ15-11902).
Решение КС
Точку в этом споре поставил Конституционный суд, указав на следующее. В соответствии с Федеральным законом от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» члены совета директоров и ревизионной комиссии принимают на себя обязанность по выполнению функции по управлению и (или) контролю за деятельностью общества. По существу, речь идет о заключении договора между обществом и членами совета директоров и ревизионной комиссии. В пункте 2 статьи 64 и пункте 1 статьи 85 Закона № 208-ФЗ предусмотрены два вида выплат членам совета директоров и ревизионной комиссии: компенсация расходов, связанных с исполнением лицом своих функций, и вознаграждение.
Компенсация расходов не является для членов совета директоров или ревизионной комиссии встречным предоставлением за исполнение ими своих договорных обязанностей; она призвана компенсировать фактические расходы (издержки), возникшие у данных лиц в связи с осуществлением ими своей деятельности. Такие выплаты не облагаются страховыми взносами на основании статьи 9 Федерального закона от 24.07.09 №212-ФЗ.
А вот вознаграждение выплачивается в связи с исполнением обязанностей членами совета директоров и ревизионной комиссии, что характеризует его как встречное предоставление общества за исполнение лицами указанных обязанностей. Отношения между советом директоров общества, а также ревизионной комиссией и обществом являются гражданско-правовыми. Таким образом, вознаграждение членам совета директоров и ревизионной комиссии в связи с выполнением возложенных на них обязанностей по управлению и контролю за деятельностью общества, является объектом обложения страховыми взносами. Причем независимо от того, содержится ли условие о выплате данного вознаграждения в договоре, заключаемом между членом соответствующего органа и АО, указал высокий суд.
